Revente Périssol

La revente d’un bien immobilier acquis en loi Périssol n’est pas sans effets pour le vendeur comme le futur acquéreur.

« La déduction d’impôt dont a bénéficié l’acquéreur initial peut-elle être remise en cause par l’administration fiscale en cas de revente du bien ? »
« Toujours en cas de revente, l’acquéreur initial doit-il rembourser la TVA perçue lors de son acquisition ou est-ce le repreneur qui doit s’en acquitter ? »

Le dossier « Revente Périssol » apporte au vendeur ainsi qu’au futur acquéreur un éclairage indispensable sur ces questions comptant parmi les plus importantes.

Tous les cas de figure rencontrés à l’occasion d’une revente Périssol font l’objet d’un traitement de fond avec pour chacun la référence aux textes de loi en vigueur et des cas concrets illustrés au travers d’exemples.

Loi Périssol : tout savoir sur le dispositif

Périssol : textes applicables

Article 29 de la loi n° 96-314 du 12 avril 1996
Article 31-I-1° f du Code Général des Impôts (CGI)
Documentation administrative 5 D 2226 mis à jour le 10 mars 1999

Périssol : rappel du principe

Entrée en vigueur du dispositif Périssol: 1er janvier 1996
Fin du dispositif Périssol: 31 décembre 1998 avec prorogation temporaire jusqu'au 31 août 1999 (article 14 de la loi n° 98-546 du 2 juillet 1998)
Cette prorogation était limitée aux seules acquisitions de logements, neufs ou en l'état futur d'achèvement, dont le permis de construire avait été accordé avant le 1er janvier 1999 et qui avaient été achevées avant le 1er janvier 2001.

Avoir acquit un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement ou avoir acquit un logement affecté à la location après réhabilitation (dès lors que l’acquisition entrait dans le champ d'application de la TVA conformément aux dispositions du 7° de l'article 257 du Code Général des Impôts)
L’avantage fiscal (ci-après « Loi Périssol : quels avantages? ») était applicable, dans les mêmes conditions, aux logements loués après transformation lorsque ces locaux étaient, avant leur acquisition, affectés à un usage autre que l'habitation.

Le logement devait être situé sur le territoire métropolitain ou dans l'un des 4 départements d'Outre-Mer : Guadeloupe, Guyane, Martinique et Réunion.
La loi Périssol n’imposant aucune condition quant à la qualité du locataire, la location pouvait être aussi bien consentie à une personne physique qu'à une personne morale (comme une société d'exploitation de résidence de tourisme, étudiante, hôtelière ou médicalisée).

Le propriétaire devait s'engager à louer le logement nu, quand bien même le logement était par la suite pris à bail par un exploitant qui le sous-louait nu ou meublé à des personnes physiques.

Les revenus tirés de la location devaient être déclarés dans la catégorie des revenus fonciers.
Pour rappel, les profits de la location nue ne devaient pas avoir pour effet de faire participer le bailleur à la gestion ou aux résultats de l'entreprise commerciale exploitant la résidence sous peine, pour le contribuable, de relever de la catégorie des BIC (instruction 5 D 111, n° 12). Il en était de même lorsque le propriétaire fournissait, de manière directe ou indirecte, des services attachés à la location des logements.

Le propriétaire devait s’engager à louer le logement nu pendant une durée de 9 ans. La location devait prendre effet dans les 12 mois qui suivait l'acquisition (pour un logement neuf ou réhabilité) ou la date d’achèvement (pour une acquisition en état futur d'achèvement).

Périssol : quels avantages ?

Point 55 de la documentation administrative DB 5D2226

La loi Périssol ouvrait droit à une déduction d’impôt au titre de l’amortissement du prix d’acquisition du logement. Le total des déductions pouvait représenter in fine jusqu’à 80% de la valeur du logement. Les 20% restant étaient destinés, de manière forfaitaire, à la valeur du terrain.

A noter qu’en plus du montant de l'investissement initial, les dépenses ultérieures de reconstruction, d'agrandissement et d'amélioration pouvaient donner lieu également à des amortissements complémentaires (moyennant un nouvel engagement de location de 9 ans indépendant de celui pris au moment de l'option précédemment exercée).

Dispositif Périssol : taux de déduction d’impôt applicable ?

10% par an du prix d’acquisition pendant les 4 premières années.
2% par an du prix d’acquisition pendant les 20 années suivantes.

NB: lorsque le point de départ de la période d'amortissement intervenait après le 31 janvier de l'année d'imposition, les 4 premières années d'amortissement ainsi que la 5ème (compte tenu de la baisse du taux de déduction de 10% à 2%) étaient ajustées au prorata temporis.

Dispositif Périssol : base de calcul de la déduction d’impôt ?

Dans le cadre de la loi Périssol, l’administration fiscale retenait comme base de calcul :

le prix d'acquisition.
les honoraires de notaire.
les droits de timbre.
la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).
les droits d'enregistrement.
la taxe de publicité foncière.

Attention, seule la TVA qui demeurait à la charge de l'acquéreur était comprise dans la base de l'amortissement.
En revanche, dès lors que l’acquéreur récupérait la TVA ayant grevé son investissement initial (cas pour l'acquisition d’un logement situé dans certaines résidences de tourisme, étudiantes, médicalisées ou hôtelières), la TVA était systématiquement exclue de la base de la déduction (point 45, DB 2226).

Dispositif Périssol : année prise en compte pour l’application de la déduction d’impôt ?

b du II de l’instruction administrative DB 53226
Dans la loi Périssol, la période de déduction au titre de l’amortissement avait pour point de départ :

le 1er jour du mois de l'acquisition pour les logements acquis neufs ou réhabilités.
le 1er jour du mois de l'achèvement pour les logements acquis en l'état futur d'achèvement
ou inachevé.

Déduction forfaitaire de 6% appliquée sur les revenus bruts fonciers représentant l’amortissement de droit commun de l’immeuble ainsi que les frais de gestion et d’assurance (les primes couvrant le risque de loyers impayés sont exclues). Il est toutefois à préciser que l’article 76 de la loi de finances pour 2006 a supprimé la déduction forfaitaire pour les revenus fonciers imposables à compter du 1er janvier 2006.

Majoration à 100 000 francs (soit 15 300 €) du plafond d'imputation des déficits fonciers sur le revenu global du contribuable.
Attention, on rappelle que lorsqu’un contribuable, propriétaire d'un logement, impute un déficit foncier sur son revenu global au titre d'une année, l'immeuble doit être affecté à la location jusqu'au 31 décembre de la 3ème année qui suit l'imputation (sous peine de réintégration fiscale). Cette règle de droit commun trouve à s’appliquer aux déficits fonciers nés de l’application du régime Périssol.

Récupération par le propriétaire du montant de la TVA ayant grevée le prix d’achat du bien. Cette récupération de TVA s’appliquait aux logements se situant dans une résidence répondant aux conditions d’imposition à la TVA (définies au 4° de l’article 261D Code Général des Impôts (BOI 3A-13-91 du 9 juillet 1991).

Revente Périssol et TVA

Quel est le sort de la TVA lors de la mise en vente d’un bien acquis initialement en loi Périssol ?
Le propriétaire doit-il reverser la TVA perçue lors de l’acquisition du logement ?

Pour toute revente d’un logement acquis dans le dispositif Périssol entre un vendeur et un acquéreur assujettis à la TVA (= reprise du bail en cours par le futur acquéreur et loyers soumis à TVA), 2 cas de figures sont possibles :

Cas d’un logement Périssol qui a plus de 5 ans mais dont la revente intervient avant 20 ans

Préalable: dans le cadre du dispositif Périssol, la date d’achèvement de la résidence ou du logement détermine le point de départ du délai.

Ce cas de figure est prévu à l’article 257bis du Code Général des Impôts, détaillé au IV de l’instruction administrative 3A-6-06 du 20 mars 2006 et par rescrit n° 2006/58 du 26/12/2006.

La récupération de la TVA immobilière dont a bénéficié l’acquéreur du logement en loi Périssol est considérée par l’administration fiscale comme définitivement acquise dès lors que le propriétaire justifie de 20 années d’assujettissement à la TVA, soit par son seul concours, soit par le concours de propriétaires successifs (les fractions de l’année d’acquisition ainsi que celles de cession sont considérées comme pleines).

Cas des logements Périssol livrés ou acquis avant le 1er janvier 1996 et pour lesquels le délai de régularisation de la TVA avait été fixé à 10 ans. Toute revente d’un bien entrant dans ce cadre est aujourd’hui exclue du champ d’application de la TVA (= TVA définitivement acquise).

Cas des logements Périssol acquis ou livrés après le 1er janvier 1996, achevé depuis plus de 5 ans, mais pour lequel l’acquéreur ne peut justifier des 20 années d’assujettissement à la TVA.
Dans ce cas précis, à l’occasion de la revente du logement, l’administration fiscale applique une régularisation de TVA immobilière par 20ème de détention.

Exemple: au moment de l’acquisition d’un bien neuf en 1998 pour 655 000 francs TTC (approximativement 100 000 €) dans une résidence avec services éligible à la demande de remboursement du crédit de TVA, l’acquéreur initial a bénéficié de 134 930 francs (20 570 €) de récupération de TVA (TVA de 20.6% à l’époque).
Il souhaite aujourd’hui revendre son bien acquis en loi Périssol après l’avoir détenu durant 15 années pleines.

L’acte de vente devra faire mention de la TVA régularisable, soit dans ce cas un montant de 5 142 € (20 570 € de TVA / 20 années X nombre d’années restantes).

Toutefois, dès lors que le vendeur et l’acquéreur sont assujettis à la TVA (on parle d’assujettissement à TVA lorsqu’il y a reprise du bail en cours par le futur acquéreur et loyers soumis à TVA), l’administration fiscale applique la règle de dispense de reversion de TVA (article 257bis du Code Général des Impôts).
L’acte de vente devra faire mention de la TVA qui aurait dû être régularisée (soit 5 142 € dans notre exemple) mais celle-ci ne sera ni remboursée par le vendeur (TVA définitivement acquise), ni acquittée par l’acquéreur.

Concernant les droits d’enregistrements liés à la revente d’un bien de plus de 5 ans, le futur acquéreur devra s’acquitter de droits d’enregistrement pleins.

Cas de la revente d’un logement Périssol après 20 ans de détention

Après 20 années de détention (par un seul ou plusieurs propriétaires successifs), la revente d’un bien acquis initialement sous le régime Périssol ne fera plus l’objet de rappel de TVA. L’administration fiscale considèrera en effet la TVA comme définitivement acquise au propriétaire en place du fait de la sortie du champ d’application de la TVA.

Concernant les droits d’enregistrement liés à la revente d’un bien de plus de 20 ans, le futur acquéreur devra s’acquitter de droits d’enregistrement pleins.

Revente Périssol et sort du gain d’impôt

Préalable: lorsqu’il avait acquis un logement éligible au dispositif Périssol, le contribuable avait la possibilité de bénéficier d'une déduction au titre de l'amortissement égale à 10% du prix d'acquisition pour les 4 premières années et à 2% pour les 20 années suivantes (voir supra le rappel du principe Périssol).

Le droit à bénéficier de cette déduction d’impôt était exercé lors du dépôt de la déclaration d’ensemble des revenus de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle était postérieure (I de l'article 1D de l'annexe II au Code Général des Impôts).

La décision du contribuable à bénéficier de la déduction était irrévocable pour le logement qui en faisait l’objet. Par conséquent, le contribuable ne pouvait pas, postérieurement à l’exercice de cette option, demander à être replacé dans le régime de droit commun des revenus fonciers, quand bien même sa demande aurait été présentée à l'administration dans le délai de réclamation prévu à l'article R* 196-1 du Livre de Procédure Fiscale.

A l’occasion de la revente d’un logement acquis en Périssol, quel est le sort de l’avantage fiscal ou gain d’impôt dont a bénéficié l’acquéreur ?

Cas de la revente d’un logement Périssol avant les 9 années de conservation obligatoire

Ce cas est prévu à l’article 199 decies E et dispositions de la section 5 du Bulletin Officiel des Impôts 5 B-14-06

Le bénéfice de la déduction Périssol était subordonné à l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant une durée de 9 années minimum. Dès lors, toute rupture de l’engagement de conservation et de location causée par la revente du logement avant les 9 années était un motif de reprise des déductions pratiquées.

Les modalités de reprise prévoyaient la réintégration de l’ensemble des amortissements déduits (depuis l’origine d’engagement jusqu’à la date de cession) dans le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle intervenait la revente.

Il pouvait s'agir des déductions pratiquées à raison de l'investissement initial et/ou de celles pratiquées à raison de travaux de reconstruction ou d'agrandissement.

Le redressement intervenait dans le délai légal de prescription, soit au plus tard avant le 31 décembre de la 3ème année suivant l’évènement ayant entrainé la remise en cause de l’avantage fiscal.

Exemple: un couple de contribuables mariés, ayant 2 enfants à charge, avait acquis en loi Périssol un logement neuf le 15 juillet 1996 pour un prix total de 600 000 francs (91 470 €). Il revendait ce logement pour des raisons personnelles en 2002. Au titre de cette année, leur revenu global s'élève à 200 000 francs (30 490 €).
Calcul des amortissements déduits pour ce foyer fiscal :

Année 1996 : 30 000 francs, calculés ainsi : 600 000 francs × 10% × 6/12 (prorata temporis)
De 1997 à 1999 : 60 000 francs (600 000 francs × 10%)
Année 2000 : 36 000 francs, calculés ainsi : (600 000 francs × 10% × 6/12) + (600 000 francs × 2% × 6/12)
Année 2001 : 12 000 francs (600 000 francs × 2%)
Année 2002 : 0 (le contribuable n'ayant pas respecté son engagement, il ne peut déduire aucun amortissement)

Total des déductions opérées : 258 000 francs
Nombre d'années civiles pendant lesquelles l'amortissement a été déduit : 6
Quotient : 258 000 francs/6 années = 43 000 francs

Impôt (calculs déterminés en application du barème des revenus de l'année 1995) : 22 579 francs
Impôt (compte tenu du quotient (revenu global de 243 000 F) : 33 329 francs
Supplément de l'impôt dû à la fraction de la majoration : 33 329 - 22 579 = 10 750 francs
Montant du rappel d'impôt : 10 750 × 6 = 64 500 francs (soit 9 833 €).

L’administration fiscale bénéficie d’un délai légal de reprise de 3 ans à compter de l’évènement entrainant la remise en cause de l’avantage fiscal. A noter que si le contribuable, malgré la revente de son bien Périssol, maintient sa déduction d’impôt, il s’expose au complément de droit exigible assorti des pénalités prévues aux articles 1727 (intérêts de retard) et 1758 A du Code Général des Impôts (majoration de droit) et, le cas échéant, à des sanctions fixées à l’article 1729 du même code (de + 40% pour manquement délibéré à 80% en cas de manœuvre frauduleuse ou de dissimulation avérée).

Remarque complémentaire:
Les réintégrations correspondant aux amortissements éventuellement déduits après l'expiration de la période d'engagement (9 années) sont imposées dans les conditions de droit commun.

Exceptions à la règle : cas de la revente d’un bien Périssol pour cause d’invalidité, de perte d’emploi, de décès ou d’expropriation

Ces cas sont prévus à la section 4, B, Point 177 du Bulletin Officiel des Impôts 5B 14-06

La revente (cession) d’un logement durant la période d’engagement de location (9 années) provoque la remise en cause de l’avantage fiscal obtenu à l’exception de 3 cas :

Lorsque le contribuable est atteint d’une invalidité de 2ème ou 3ème catégorie définies par le Code de la Sécurité Sociale (incapacité professionnelle ou invalidité entrainant le recours à l’assistance d’une tierce personne)
Lorsque le contribuable fait l’objet d’une rupture de son contrat de travail à l’initiative de son employeur, y compris les licenciements pour motif économique donnant lieu au versement d’une allocation spéciale du fond national de l’emploi ou d’une allocation conventionnelle
Lorsque le contribuable ou l’un des membres du couple soumis à imposition commune décède
Lorsque le contribuable est contraint de cesser la location par décision d’expropriation pour cause d’utilité publique frappant la résidence

Règles applicables en cas de revente d’un bien Périssol après les 9 années de conservation obligatoire

Au terme des 9 années de conservation du bien, le propriétaire d’un bien acquis en loi Périssol est libéré de ses engagements vis-à-vis de l’administration fiscale.

Il pourra donc revendre son bien à tout moment sans remettre en cause l’avantage fiscal lié à son acquisition en dispositif Périssol.